Лучшие бизнес статьи

Бизнес



    Купля-продажа корпоративного права: вопросы налогообложения


    1) Нужно ли подавать годовую налоговую декларацию физлицу, если оно в течение года продало корпоративное право?
    2) Является ли юрлицо-покупатель корпоративного права налоговым агентом по отношению к такому физлицу-продавцу?
    -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
    НК - Налоговый кодекс Украины
    НДФЛ - налог на доходы физических лиц
    Корпоративные права - права лица, доля которого определяется в уставном фонде (имуществе) хозяйственной организации, включающие правомочия на участие этого лица в управлении хозяйственной организацией, получение определенной доли прибыли (дивидендов) данной организации и активов в случае ликвидации последней в соответствии с законом, а также другие правомочия, предусмотренные законом и уставными документами (п.14.1.90 НК).
    Инвестиционный актив - пакет ценных бумаг, деривативов или корпоративные права, выраженные в иных, чем ценные бумаги, формах, выпущенные одним эмитентом (пп. «а» п.170.2.7 НК).
    -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
    По данному виду операций определяющей величиной является не доход (синоним - валовая выручка), который является базой обложения НДФЛ в большинстве остальных случаев, а инвестиционная прибыль. Пункт 170.2.2 (абз.1) НК: инвестиционная прибыль - это позитивная разница между доходом и затратами на приобретение такого инвестиционного актива.

    Пункт 164.2.9 НК гласит: в налогооблагаемый месячный доход включается инвестиционная прибыль.

    Из этого положения следует, что сам непосредственно доход от продажи инвестиционного актива не включается в налогооблагаемый доход (не считается доходом в целях обложения НДФЛ).

    Пункт 168.2.1 НК указывает, что любой доход, полученный не от налогового агента, или иностранный доход должен быть включен плательщиком в годовую налоговую декларацию. Такой плательщик обязан ее подать и оплатить налог с задекларированных доходов.

    Пункт 168.2.2 НК дает перечень (исчерпывающий) тех лиц, которые не являются налоговыми агентами: это 1. физлица, не имеющие статуса субъекта предпринимательской деятельности и не ведущие независимую профессиональную деятельность, а также 2. нерезиденты.

    Таким образом, все остальные лица являются налоговыми агентами. Налоговые агенты по общему правилу (пункт 171.2 НК) ответственны за начисление, удержание и оплату (перечисление) в бюджет налога. Согласно пункту 57.1 НК налоговый агент должен погасить налоговое обязательство плательщика-физлица за счет выплаты и в момент такой выплаты.

    Однако НК предусматривает исключения из данного перечня обязанностей налогового агента. Так, пункт 168.1.3 НК гласит, что если какой-либо доход не подлежит налогообложению при его выплате, то плательщик сам должен включить доход в налоговую декларацию. Трактуем данный случай именно как исключение в отношении обязанностей налоговых агентов, основываясь на том, что он предусматривается в пункте 168.1 НК, имеющем название: «Налогообложение доходов, начисленных (выплаченных, предоставленных) налогоплательщику налоговым агентом».

    Соответственно, в таких случаях ответственность за начисление, удержание и оплату НДФЛ с налогового агента снимается. Ее несет сам плательщик. Однако налоговый агент все равно обязан отразить операцию (факт и основание выплаты дохода физическому лицу) в отчетности (по форме 1ДФ).

    Так вот, в отношении налогообложения инвестиционной прибыли, на мой взгляд, применяется именно вышеуказанная норма. Ведь согласно пункту 170.2.1 НК для налогообложения инвестиционной прибыли устанавливается налоговый период - календарный год. И учет общего финансового результата операций с инвестиционными активами ведется плательщиком самостоятельно, отдельно от других доходов и расходов.

    Исходя из этих положений, налогооблагаемый доход (инвестиционная прибыль) от данного вида операций определяется только по результатам календарного года. Определяется плательщиком самостоятельно. Таким образом, данный доход не подлежит налогообложению при его выплате. А значит (согласно п.168.1.3 НК), юридическое лицо либо физическое лицо-предприниматель (налоговый агент), купившее корпоративное право (долю в хозяйственном обществе, другом предприятии и т.п.), обязано отразить данную операцию в отчете по форме 1ДФ. Однако оно не обязано (и НЕ ИМЕЕТ ПРАВА) делать удержания налога из выплачиваемой суммы. Сам плательщик должен будет отразить суммы инвестиционной прибыли от каждой из сделок, совершенных им в течение календарного года, в годовой налоговой декларации. И в случае наличия по итогу года положительного финансового результата таких сделок - оплатить налог в установленные сроки.

    Справедливость вышеуказанного вывода подкрепляется еще и тем, что для определения суммы налога по данному виду операций необходимы данные о расходах на приобретение инвестиционного актива. А ознакомление покупателя корпоративного права (который является налоговым агентом) с такого рода документами не предусмотрено законом (и в ряде случаев может являться просто некорректным или прямо противоречить коммерческим интересам продавца).

    В случае нотариального удостоверения договора купли-продажи корпоративного права нотариус (который в данном случае статуса налогового агента не имеет) также не наделен согласно закону правом требовать предоставления документа об уплате НДФЛ.

    В данном вопросе есть еще один особый случай - когда налоговым агентом выступает посредник - торговец ценными бумагами (в сделках по отчуждению корпоративных прав, выраженных в акциях). В обязанности такого налогового агента включается расчет (начисление), удержание и перечисление налога в бюджет. Для определения суммы инвестиционной прибыли и выполнения остальных функций налогового агента уполномоченными органами утверждена специальная методика (решение Госкомиссии по ценным бумагам и фондовому рынку № 1689 от 22.11.2011/приказ Минфин Украины № 1484 от 22.11.2011 «Об утверждении Методики определения инвестиционной прибыли профессиональным торговцем ценными бумагами при выполнении функций налогового агента»).
    Предоставление документов, подтверждающих расходы на приобретение инвестиционного актива, такому налоговому агенту предусматривается законом - пунктом 170.2.2 НК. Предоставление осуществляется добровольно плательщиком - с целью уменьшить сумму начисляемого налога.
    При этом согласно пункту 170.2.2 НК выполнение торговцем ЦБ функции налогового агента не освобождает физлицо от обязанности декларировать все результаты операций купли-продажи инвестиционных активов.

    Данное положение имеет смысл, т.к. окончательный финансовый результат операций с инвестиционными активами определяется по результату календарного года. И независимо от удержания налога налоговым агентом - торговцем ценными бумагами по отдельной прибыльной сделке, по результату года уплаченная сумма налога может оказать уплаченной излишне - с учетом дальнейших убыточных операций, и тогда подлежит возврату плательщику.

    Выводы:
    1) в отношении обязанности подать налоговую декларацию:

    а) если хоть раз в течение года налогоплательщик продал корпоративное право НЕ налоговому агенту и в результате сделки получил инвестиционную прибыль (то есть продал по цене дороже, чем документально подтвержденные затраты на его приобретение) - он должен подать декларацию. Независимо от того, будет ли по итогу года его финансовый результат от операций с инвестиционными активами положительным или отрицательным. Основание - пункты 168.2.1 и 164.2.9 НК - т.к. имело место получение инвестиционной прибыли, которая включается в месячный налогооблагаемый доход.

    б) то же самое: налогоплательщик должен подать годовую декларацию, если в течение года результатом хотя бы одной сделки была инвестиционная прибыль, а покупателем был налоговый агент. Основание - пункт 168.1.3 НК: налогоплательщик сам должен подать декларацию, т.к. данный вид дохода не подлежит в данном случае налогообложению при его выплате. Налоговый агент не обязан начислять налог и удерживать его.

    в) если операции осуществлялись при посредничестве торговца ценными бумагами - также остается обязанность подать декларацию. Хотя если физлицо осуществляло все свои сделки только таким образом, все начисления и удержания налога сделает торговец ценными бумагами, а декларацию всё же необходимо будет подать.

    г) если же плательщик не имел ни одной операции, результатом которой была бы инвестиционная прибыль, он НЕ должен подавать налоговую годовую декларацию. Основание - пункт 164.2.9 НК, который предусматривает, что по указанному виду операций доходом в целях налогообложения НДФЛ является только инвестиционная прибыль (синоним - чистый доход). Если доход не получался ни от одной из операций в течение года, обязанности подавать декларацию нет.


    В данном контексте следует упомянуть об ответственности за неподачу налоговой декларации, когда этого требует закон. Согласно пункту 120.1 НК за такое нарушение предусматривается наложение штрафа в размере 170 грн.

    2) в отношении обязанностей налогового агента:

    Юридическое лицо-покупатель корпоративного права является налоговым агентом по отношению к физическому лицу-продавцу (не имеющему статуса СПД и не ведущему независимую профессиональную деятельность). Основание - пункт 168.2.2 НК, который содержит исчерпывающий перечень лиц, которые налоговыми агентами не являются.

    Однако такой налоговый агент не обязан (и НЕ ИМЕЕТ ПРАВА) делать удержания налога из выплачиваемой суммы. Основания - пункт 168.1.3, 170.2.1 НК, согласно которым сам плательщик ответственен за определение суммы налога с этого вида операций, за подачу декларации в необходимых случаях и за оплату налога в бюджет. В тоже время такой налоговый агент не освобождается от обязанности отразить данную операцию в отчете по форме 1ДФ.

    В данном контексте напомню, что согласно пункту 127.1 НК за неначисление, неудержание и/или неоплату (неперечисление) налогов налогоплательщиком, в том числе налоговым агентом, до или во время выплаты дохода в пользу другого налогоплательщика (когда такие действия согласно закону обязательны), предусматривается наложение штрафа в размере 25 % суммы налога, подлежащего начислению и/или оплате в бюджет.
    -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
    Напоследок следует обратить внимание на имеющуюся позицию Государственной налоговой службы в отношении затронутых вопросов, изложенную в письме N 7836/6/17-0715 от 21.04.2011 «О рассмотрении письма в отношении особенностей налогообложения отдельных видов доходов». Цитирую выдержку из письма:
    «При цьому слід зазначити, що якщо договір купівлі-продажу інвестиційних активів укладається між фізичною особою та юридичною особою (в т.ч. професійним торговцем цінними паперами, з яким укладено договір виконання функцій податкового агента), то такі особи повинні виконати всі функції, покладені на податкового агента (стаття 176 Кодексу) , в т.ч. щодо повідомлення податкових органів за формою N 1ДФ.».
    -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
    Наша представленная выше нормативно обоснованная позиция не полностью совпадает с представленной позицией налогового органа. Но это не новость: украинское законодательство не отличается легкостью понимания и однозначностью толкования. Однако стройная судебная практика по данному вопросу еще не сложилась, а представленные выше аргументы в пользу нашей позиции представляются довольно логичными, поэтому вполне способны провести судебную практику в заданное русло.

    Кстати, в период действия Закона Украины «О налоге с доходов физических лиц» (до 01.01.2011 г.) позиция ГНА Украины по затронутым вопросам, в основном, сводилась к следующему.
    Физические лица, получившие по итогу года инвестиционную прибыль, самостоятельно подают годовую налоговую декларацию и сами оплачивают налог. Исключением являлись лишь такие случаи. Во-первых: когда такие физлица заключили договор с торговцем ценными бумагами о выполнении последним функций налогового агента. В отсутствие такого договора физлицо само несло ответственность за отчетность и оплату налога. И во-вторых: когда доход получает физическое лицо-нерезидент. Функции налогового агента в отношении него выполнял резидент, выплачивающий доход.

    Надеюсь, что вышеизложенная информация к размышлению поможет налогоплательщику или налоговому агенту принять наиболее приемлемое решение о своих действиях при операции купли-продажи корпоративного права, выбрать партнера по сделке и способ ее оформления - с учетом существующих рисков и нюансов конкретной ситуации. Либо же обосновать свою позицию в суде, когда спор уже возник.скачать dle 11.3




    Категория: Бухгалтерия и аудит | Добавил: vlass111 | Теги: налогообложения доходов Просмотров: 79 |

    Всего комментариев
    : 0">0
    Добавлять комментарии могут только зарегистрированные пользователи.
    [ Регистрация ]